Die un­ver­bind­li­che Preis­emp­feh­lung ei­nes Au­to­mo­bil­her­stel­lers ist je­den­falls seit dem Jahr 2003 kei­ne ge­eig­ne­te Grund­la­ge, den lohn­steu­er­recht­lich er­heb­li­chen Vor­teil ei­nes Per­so­nal­ra­batts für so­ge­nann­te Jah­res­wa­gen zu be­wer­ten.

BFH, Ur­teil vom 17.06.2009 – VI R 18/07

Sach­ver­halt: Strei­tig ist, ob der vom Ar­beit­ge­ber beim Kauf ei­nes Neu­fahr­zeugs ge­gen­über der un­ver­bind­li­chen Preis­emp­feh­lung ein­ge­räum­te Ra­batt ei­nen als Ar­beits­lohn zu er­fas­sen­den geld­wer­ten Vor­teil be­grün­det.

Der Klä­ger und Re­vi­si­ons­klä­ger (Klä­ger) ist Ar­beit­neh­mer ei­nes Au­to­mo­bil­her­stel­lers. Im Streit­jahr (2003) er­warb er von sei­nem Ar­beit­ge­ber ein Neu­fahr­zeug (Pkw) zu ei­nem Kauf­preis von 15.032 €. Der Ar­beit­ge­ber er­mit­tel­te hier­aus ei­nen geld­wer­ten Vor­teil in Hö­he von 255,95 €, für den er Lohn­steu­er ein­be­hielt und auf der Lohn­steu­er­kar­te aus­wies. Grund­la­ge die­ser Vor­teil­ser­mitt­lung war die un­ver­bind­li­che Preis­emp­feh­lung für die­ses Fahr­zeug in Hö­he von 17.916,99 €. Dar­aus er­gab sich im Ein­zel­nen fol­gen­de Be­rech­nung:

Un­ver­bind­li­che Preis­emp­feh­lung	17.916,99 €
ab­züg­lich 4 % Händ­ler­ab­schlag	716,68 €
Haus­preis Händ­ler	17.200,31 €
ab­züg­lich 4 % Be­wer­tungs­ab­schlag	688,01 €
Ver­gleich­s­preis	16.512,30 €
Preis oh­ne Ne­ben­kos­ten	15.032,35 €
Geld­wer­ter Vor­teil	1.479,95 €
ab­züg­lich Frei­be­trag § 8 III EStG	1.244,00 €
zu ver­steu­ern­der geld­wer­ter Vor­teil	255,95 €

Der Be­klag­te und Re­vi­si­ons­be­klag­te (das Fi­nanz­amt) leg­te im strei­ti­gen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid die­sen so er­mit­tel­ten geld­wer­ten Vor­teil zu Grun­de und wies den da­ge­gen ein­ge­leg­ten Ein­spruch zu­rück.

Das Fi­nanz­ge­richt wies die da­ge­gen er­ho­be­ne Kla­ge ab. Nach § 8 III 1 EStG be­tra­ge der steu­er­pflich­ti­ge geld­wer­te Vor­teil 4 % des ge­min­der­ten End­prei­ses, zu dem der Ar­beit­ge­ber oder der dem Ab­ga­be­ort nächstan­säs­si­ge Ab­neh­mer die Wa­re frem­den Letzt­ver­brau­chern im all­ge­mei­nen Ge­schäfts­ver­kehr an­bie­te. End­preis in die­sem Sin­ne sei der An­ge­bots­preis und so­mit der Preis, mit dem die Wa­re aus­ge­zeich­net oder in sons­ti­ger Wei­se im all­ge­mei­nen Ge­schäfts­ver­kehr am Markt an­ge­bo­ten wer­de. Aus­ge­han­del­te Ra­bat­te sei­en nicht zu be­rück­sich­ti­gen; bei fa­brik­neu­en Kraft­fahr­zeu­gen sei re­gel­mä­ßig auf den Lis­ten­preis ab­zu­stel­len. Die Be­rech­nung des geld­wer­ten Vor­teils sei hier nicht zu be­an­stan­den. Der Ar­beit­ge­ber ha­be den Lis­ten­preis zu Grun­de ge­legt und ent­spre­chend dem Schrei­ben des BMF v. 30.01.1996 (BSt­Bl I 1996, 114) so­gar noch den Lis­ten­preis um die Hälf­te des bei ei­nem Au­to­haus er­frag­ten Preis­nach­las­ses ge­min­dert. Da der Lis­ten­preis der­je­ni­ge Preis sei, der den po­ten­zi­el­len Käu­fern erst­ma­lig durch Aus­zeich­nung be­kannt wer­de, sei hier­auf ab­zu­stel­len. Der durch­schnitt­lich beim Ver­gleichs­händ­ler ge­währ­te Ra­batt kön­ne bei der Be­rech­nung des geld­wer­ten Vor­teils nach § 8 III EStG nicht be­rück­sich­tigt wer­den, da es sich um das Mit­tel der aus­ge­han­del­ten Ra­bat­te han­de­le.

Mit der da­ge­gen ein­ge­leg­ten Re­vi­si­on rügt der Klä­ger die Ver­let­zung ma­te­ri­el­len und for­mel­len Rechts. Das Rechts­mit­tel führ­te un­ter Auf­he­bung des erst­in­stanz­li­chen Ur­teils zur Statt­ga­be der Kla­ge (§ 126 III 1 Nr. 1 FGO).

Aus den Grün­den: II. 1. a) Zum Ar­beits­lohn ge­hö­ren nach § 19 I 1 Nr. 1 EStG ne­ben Ge­häl­tern, Löh­nen, Gra­ti­fi­ka­tio­nen, Tan­tie­men und an­de­ren Be­zü­gen auch Vor­tei­le, die für ei­ne Be­schäf­ti­gung im öf­fent­li­chen oder pri­va­ten Dienst ge­währt wer­den. Das sind nach § 8 I EStG al­le in Geld oder Gel­des­wert be­ste­hen­den Gü­ter, die dem Steu­er­pflich­ti­gen im Rah­men der Ein­kunfts­art des § 2 I 1 Nr. 4 EStG zu­flie­ßen. § 8 II 1 EStG be­nennt die gel­des­wer­ten Gü­ter oder Vor­tei­le (Ein­nah­men, die nicht in Geld be­ste­hen), näm­lich „Woh­nung, Kost, Wa­ren, Dienst­leis­tun­gen und sons­ti­ge Sach­be­zü­ge“.

b) Zu den nach § 8 EStG zu be­wer­ten­den und zu Ein­nah­men füh­ren­den Vor­tei­len i. S. des § 19 I 1 EStG ge­hö­ren auch sol­che, die Ar­beit­neh­mern dar­aus ent­ste­hen, dass ih­nen ih­re Ar­beit­ge­ber Wa­ren – zum Bei­spiel "Jah­res­wa­gen" – auf­grund des Dienst­ver­hält­nis­ses ver­bil­ligt über­las­sen (Per­so­nal­ra­bat­te). Preis­nach­läs­se, die auch im nor­ma­len Ge­schäfts­ver­kehr er­zielt wer­den kön­nen, ge­hö­ren da­ge­gen nicht zum steu­er­pflich­ti­gen Ar­beits­lohn. Denn in die­sem Fall fehlt es an ei­nem aus dem Ar­beits­ver­hält­nis stam­men­den Vor­teil als ei­ner Grund­vor­aus­set­zung für Ein­künf­te i. S. des § 19 I 1 EStG (vgl. BFH, Urt. v. 02.02.1990 – VI R 15/86, BFHE 159, 513 = BSt­Bl II 1990, 472; Urt. v. 04.05.2006 – VI R 28/05, BFHE 213, 484 = BSt­Bl II 2006, 781). Er­hält ein Ar­beit­neh­mer auf­grund sei­nes Dienst­ver­hält­nis­ses Wa­ren oder Dienst­leis­tun­gen, die vom Ar­beit­ge­ber nicht über­wie­gend für den Be­darf sei­ner Ar­beit­neh­mer her­ge­stellt, ver­trie­ben oder er­bracht wer­den und de­ren Be­zug nicht nach § 40 EStG pau­schal ver­steu­ert wird, so gel­ten nach § 8 III 1 EStG als de­ren Wer­te ab­wei­chend von § 8 II EStG die um 4 % ge­min­der­ten End­prei­se, zu de­nen der Ar­beit­ge­ber oder der dem Ab­ga­be­ort nächstan­säs­si­ge Ab­neh­mer die Wa­ren oder Dienst­leis­tun­gen frem­den Letzt­ver­brau­chern im all­ge­mei­nen Ge­schäfts­ver­kehr an­bie­tet.

2. Ge­mes­sen dar­an hält die Vor­ent­schei­dung re­vi­si­ons­recht­li­cher Prü­fung nicht stand. Auf Grund­la­ge der vom Fi­nanz­ge­richt ge­trof­fe­nen tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen hat der Klä­ger durch den Er­werb des PKW von sei­nem Ar­beit­ge­ber kei­nen lohn­steu­er­recht­lich er­heb­li­chen Vor­teil er­langt. Der Kla­ge ist da­her statt­zu­ge­ben.

a) Aus­gangs­grö­ße der Er­mitt­lung des geld­wer­ten, lohn­steu­er­recht­lich er­heb­li­chen, durch ei­nen Per­so­nal­ra­batt ver­an­lass­ten Vor­teils ist nach § 8 III 1 EStG der End­preis, zu dem das frag­li­che Fahr­zeug frem­den Letzt­ver­brau­chern im all­ge­mei­nen Ge­schäfts­ver­kehr an­ge­bo­ten wird, der „An­ge­bots­preis“ (vgl. da­zu BFH, Urt. v. 04.06.1993 – VI R 95/92, BFHE 171, 74 = BSt­Bl II 1993, 687; Urt. v. 05.09.2006 – VI R 41/02, BFHE 214, 561 = BSt­Bl II 2007, 309; Tho­mas, DB, Beil. 6/2006, S. 58 [64]). Die­ser an­ge­bo­te­ne End­preis i. S. des § 8 III EStG ist grund­sätz­lich der un­ab­hän­gig von Ra­batt­ge­wäh­run­gen nach der Preis­an­ga­ben­ver­ord­nung aus­ge­wie­se­ne Preis (BFH, Urt. v.06.1993 – VI R 95/92, BFHE 171, 74 = BSt­Bl II 1993, 687; Urt. v. 05.09.2006 – VI R 41/02, BFHE 214, 561 = BSt­Bl II 2007, 309). Die­ser Preis ist aber kein ty­pi­sier­ter und pau­scha­lier­ter Wert, wie et­wa der „in­län­di­sche Lis­ten­preis“ i. S. des § 6 I Nr. 4 Satz 2 EStG. Er gilt da­her nur dann, wenn nicht nach den Ge­pflo­gen­hei­ten im all­ge­mei­nen Ge­schäfts­ver­kehr tat­säch­lich ein nied­ri­ge­rer Preis ge­for­dert wird. So liegt der Fall hier.

aa) Das Fi­nanz­ge­richt ging un­zu­tref­fend da­von aus, dass die un­ver­bind­li­che Preis­emp­feh­lung des Kraft­fahr­zeug­her­stel­lers die­sen An­ge­bots­preis zu­tref­fend wie­der­gibt.

Denn zu Recht ver­wies der Klä­ger in­so­weit zum ei­nen schon auf den ge­richts­be­kann­ten Um­stand, dass spä­tes­tens seit der Ab­schaf­fung des Ra­batt­ge­set­zes und der Zu­ga­be­ver­ord­nung zum 25.07.2001 so­wie un­ter Be­rück­sich­ti­gung der all­ge­mei­nen Markt­ent­wick­lung im Kraft­fahr­zeug­han­del je­den­falls im Streit­jahr (2003) die un­ver­bind­li­che Preis­emp­feh­lung in al­ler Re­gel nicht der Preis sei, zu dem Fahr­zeu­ge im all­ge­mei­nen Ge­schäfts­ver­kehr an­ge­bo­ten wer­den, und dies auch bei dem vom Klä­ger er­wor­be­nen Fahr­zeug­typ der Fall sei. Die­se Sach­la­ge be­rück­sich­tigt im Üb­ri­gen schon seit 01.01.1996 auch die Fi­nanz­ver­wal­tung, wenn sie auf Grund­la­ge des BMF-Schrei­bens in BSt­Bl I 1996, 114 – al­so noch vor Ab­schaf­fung des Ra­batt­ge­set­zes – für „Jah­res­wa­gen“ als End­preis i. S. des § 8 III EStG den Preis an­nimmt, der sich er­gibt, wenn die Hälf­te des Preis­nach­las­ses, der durch­schnitt­lich beim Ver­kauf an frem­de Letzt­ver­brau­cher im all­ge­mei­nen Ge­schäfts­ver­kehr tat­säch­lich ge­währt wird, von dem emp­foh­le­nen Preis ab­ge­zo­gen wird.

Zum an­de­ren lie­gen im Streit­fall ent­spre­chen­de Fest­stel­lun­gen des Fi­nanz­ge­richts vor, die die­ses Vor­brin­gen des Klä­gers be­stä­ti­gen. Denn da­nach er­gab schon oh­ne Preis- und Ver­trags­ver­hand­lun­gen ei­ne ers­te An­fra­ge des Au­to­mo­bil­her­stel­lers und Ar­beit­ge­bers bei ei­nem Au­to­haus, dass auf die un­ver­bind­li­che Preis­emp­feh­lung des Au­to­mo­bil­her­stel­lers ein Preis­nach­lass in Hö­he von 8 % ge­währt wur­de. An­ge­sichts des­sen kann höchs­tens die­ser Preis von 16.483,63 € (17.916,99 € − 8 %) der an­ge­bo­te­ne End­preis i. S. des § 8 III EStG sein. Denn zu die­sem Preis wur­de das frag­li­che Fahr­zeug im all­ge­mei­nen Ge­schäfts­ver­kehr an­ge­bo­ten.

bb) Schon un­ter Be­rück­sich­ti­gung die­ses Prei­ses er­gibt sich auf Grund­la­ge des § 8 III 1 EStG mit dem dort ge­re­gel­ten wei­te­ren Ab­schlag in Hö­he von 4 % und der Be­rück­sich­ti­gung des Frei­be­tra­ges nach § 8 III 2 EStG in Hö­he von 1.224 € ent­spre­chend nach­ste­hen­der Be­rech­nung kein lohn­steu­er­recht­lich er­heb­li­cher Vor­teil mehr:

End­preis i. S. des § 8 III EStG	16.483,63 €
ab­züg­lich 4 % Be­wer­tungs­ab­schlag	659,34 €
Ver­gleich­s­preis	15.824,29 €
Preis oh­ne Ne­ben­kos­ten	15.032,35 €
Geld­wer­ter Vor­teil	791,94 €
ab­züg­lich Frei­be­trag § 8 III EStG	1.244,00 €
zu ver­steu­ern­der geld­wer­ter Vor­teil	0,00 €

b) Im Hin­blick dar­auf kommt es nicht mehr auf die wei­te­ren Ein­wen­dun­gen des Klä­gers an, dass schon dem Grun­de nach kein lohn­steu­er­recht­lich er­heb­li­cher Vor­teil vor­lie­ge, weil zu den tat­säch­lich ge­währ­ten Ra­batt­be­din­gun­gen Ar­beit­neh­mer auch auf dem all­ge­mei­nen Markt die Fahr­zeu­ge hät­ten er­wer­ben kön­nen, so­wie, dass das Fi­nanz­ge­richt die­sen Ein­wen­dun­gen im Rah­men sei­ner Auf­klä­rungs­pflicht hät­te nach­ge­hen müs­sen. Grund­sätz­lich wä­re die­ser Ein­wand al­ler­dings be­acht­lich ge­we­sen. Denn be­haup­tet ein Ar­beit­neh­mer, der tat­säch­li­che An­ge­bots­preis für die Wa­re, auf die ihm sein Ar­beit­ge­ber ei­nen Ra­batt ge­währt hat, sei nied­ri­ger als der Lis­ten­preis, kann das Fi­nanz­ge­richt bei der Er­mitt­lung des im Ra­batt lie­gen­den und als Ar­beits­lohn zu er­fas­sen­den Vor­teils nicht oh­ne Wei­te­res den Lis­ten­preis als End­preis zu Grun­de le­gen. Dies galt für „Jah­res­wa­gen“ schon hin­sicht­lich der Ge­pflo­gen­hei­ten in der Au­to­mo­bil­in­dus­trie im Ver­an­la­gungs­zeit­raum 1990 (vgl. da­zu BFH, Urt. v. 05.07.1996 – VI R 28/96, BFH/NV 1996, 811) und gilt erst recht für das Streit­jahr 2003.